Полная версия журнала в формате .pdf (1Mb)

Новости налогообложения. Разъяснения, комментарии

1. О периоде пересчета базы по налогу на прибыль
2. О документах, подтверждающих затраты на перевозку
3. О применении льготы по налогу на имущество, предусмотренной п.11 ст.381 НК РФ в отношении электрического оборудования
4. О создании обособленного подразделения
5. Об НДФЛ с бонусных товаров

Арбитражная практика по налоговым спорам

1. Учет сумм компенсации выпадающих доходов
2. Обжалование решения об отказе в возмещении налога
3. Срок исполнения обязанностей налогового агента по НДФЛ
4. Признание в расходах доплаты до фактического заработка при нетрудоспособности
5. Зачет налога в части, уплачиваемой в бюджет субьекта РФ
6. Применение специального коэффициента амортизации "2"
7. Исчисление НДС со стоимости неотделимых улучшений
8. Вычет НДС с суммы оплаты за простой оборудования

Новости налогообложения. Разъяснения, комментарии

1. О периоде пересчета базы по налогу на прибыль
При отсутствии уплаты налога в прошлом налоговом периоде, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены ошибки (искажения).
(Письмо Минфина РФ от 11.08.2011 г. № 03-03-06/1/476)

Комментарий:

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

При этом абз.3 п.1 ст.54 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В комментируемом письме Минфин РФ разъяснил, что нормой абз.3 п.1 ст.54 НК РФ определено два случая для пересчета налоговой базы в текущем периоде (т.е. периоде выявления ошибки):

1. при невозможности определения периода совершения ошибок (искажений);
2. когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В случае если налогоплательщик не уплачивал налог в прошлом налоговом периоде, по мнению Минфина РФ, у налогоплательщика нет права воспользоваться нормой абз.3 п.1 ст.54 НК и пересчитать базу в текущем. 

В данном случае с разъяснениями Минфина РФ об отсутствии основания для применения нормы второго предложения абз.3 п.1 ст.54 НК РФ к случаю, если какие-либо неучтенные суммы расходов привели лишь к увеличению убытков прошлых лет, можно согласиться

Аргументы, связанные с данной позицией были рассмотрены в п.2 Информационного выпуска №05/2010 за май 2010г. 

Следует обратить внимание, что такой подход применим к ситуациям:

• когда налогоплательщик получил в прошлом налоговом периоде убыток;
• когда налогоплательщик, который получил документы для списания расходов, датированные 2010 годом в 2011 году, получил прибыль в 2010 г., но не уплачивал налог в связи переносом убытков прошлых лет.

наверх

2. О документах, подтверждающих затраты на перевозку
Затраты налогоплательщика на перевозку груза автомобильным транспортом и факт его транспортировки подтверждаются как транспортной накладной, так и накладной формы N 1-Т.
(Письмо Минфина РФ от 17 августа 2011 г. N 03-03-06/1/500)

Комментарий: 

Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 N 272 «Об утверждении Правил перевозок грузов автомобильным транспортом» установлено, что перевозка груза осуществляется на основании договора перевозки груза, заключение которого подтверждается транспортной накладной, составленной грузоотправителем (если иное не предусмотрено договором перевозки груза) по форме согласно Приложению N 4. Таким образом, введен еще один документ, необходимый для подтверждения перевозки. 

В тоже время Минфин РФ подчеркивает в своем письме, что «одновременно продолжают действовать Общие правила перевозки грузов автомобильным транспортом, утвержденные Минавтотрансом РСФСР 30.07.1971, в соответствии с которыми основным документом, предназначенным для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является товарно-транспортная накладная». (Форма товарно-транспортной накладной (форма N 1-Т) утверждена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78.)  

Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» утверждена товарная накладная (форма N ТОРГ-12), она относится к первичной учетной документации по учету торговых операций и применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации.  

В этой связи использование транспортной накладной не исключает также и применение накладных форм N 1-Т и N ТОРГ-12. Такое же мнение выражал ранее в своих разъяснениях Минтранс РФ в Письме от 20.07.11 №03-01/08-1980ис*. 

Минфин РФ приводит только один случай, когда транспортная накладная не составляется - в случае если договор перевозки не заключался и покупатель собственным транспортом вывозит товар со склада грузоотправителя, услуги по перевозке не оказываются, а затраты на перевозку груза и факт его транспортировки подтверждаются путевым листом на транспортное средство.  

В остальных случаях Минфин РФ настаивает на применении как транспортной накладной, так и накладной по форме 1-Т для подтверждения затрат на перевозку.

*Примечание: Комментарии к Постановлению Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 N 272 и Письму Минтранса РФ приведены в п.4 Информационного выпуска №07/2011 за июль 2011 года.   

наверх

3. О применении льготы по налогу на имущество, предусмотренной п.11 ст.381 НК РФ в отношении электрического оборудования
Право на налоговую льготу по п. 11 ст. 381 НК РФ предоставляется организациям, на балансе которых учитываются объекты, перечисленные в утвержденном Перечне, используемые для собственных нужд.
(Письмо Минфина РФ от 22.08.2011 г. № 03-05-05-01/64)

Комментарий: 

В соответствии с п. 11 ст. 381 НК РФ освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утвержден Правительством Российской Федерации от 30.09.2004 №504. 

В комментируемом письме у налогоплательщика возникло сомнение относительно возможности применения указанной нормы к трансформаторной подстанции, используемой для приема от Энергоснабжающей организации электрической энергии только для собственных нужд. 

Минфин РФ, не вдаваясь в подробности, разъяснил, что «право на льготу по пункту 11 статьи 381 Кодекса предоставляется организациям, на балансе которых учитываются указанные объекты и имущество, входящее в их состав, являющееся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, перечисленные в Перечне, при соблюдении условий, установленных по графе "Примечание" Перечня». 

В то же время наличие арбитражной практики указывает на то, что у налоговых органов возникают претензии к организациям, применяющим право на данную льготу. Претензии возникают как к организациям, осуществляющим деятельность в области  электроэнергетики, так и осуществляющим иную деятельность, не связанную с электроэнергетикой. 

По нашему мнению, основанием для получения права на применение названной льготы по налогу на имущество является наличие у налогоплательщика в качестве основного средства линии электропередачи и оборудования, являющегося его неотъемлемой технологической частью, а не осуществление определенного вида деятельности. 

Вид деятельности налогоплательщика (передача или выработка электроэнергии, либо прием ее от Энергоснабжающей организации и обеспечение ею собственного хозяйственного комплекса организации), на необходимость подтверждения которого указывают налоговые органы, для применения льготы по п. 11 ст. 381 НК РФ правового значения не имеет. 

Аналогичного мнения придерживаются суды в следующих Постановлениях:

• ФАС МО от 11 июня 2009 г. по делу № А40-18885/08-14-60. Налогоплательщиком, применяющим льготу, выступал ОАО «Московский нефтеперерабатывающий завод». В Решении суд указал, что налоговая льгота, в силу буквального толкования положений статьи 381 НК РФ, предусмотрена не только для организаций электроэнергетики, но и для любых иных лиц, имеющих в собственности имущество, поименованное в вышеуказанном Перечне, что подтверждается Письмами Минфина России от 22 ноября 2007 года N 03-05-05-01/49 и от 26 ноября 2007 года N 03-05-06-01/135, Письмами Минэкономразвития России от 10 октября 2007 года N 15355-КА/Д07;
• 15 ААС по делу №А53-26076/2010 от 02.09.11. Налогоплательщиком являлась электрогенерирующая компания. Суд, поддерживая налогоплательщика, отклонил довод налогового органа о том, что налоговая льгота предоставляется только организациям, на балансе которых учитываются электрические сети и объекты электросетевого хозяйства, входящие в единую национальную электрическую сеть (ЕНЭС);
• 20 ААС от 20.06.2011 по делу № А54-201/2011 (Постановлением ФАС ЦО от 22.09.11 оставлен без изменения). Налогоплательщиком, применившим льготу, выступала генерирующая компания. Суд указал, что в целях отнесения тех или иных объектов имущества к льготируемым специальных познаний не требуется, достаточно установить, что объект имущества включен в Перечень.

наверх

4. О создании обособленного подразделения
Деятельность по месту нахождения арендованного помещения приводит к созданию обособленного подразделения организации вне зависимости от фактического времени нахождения конкретного работника на рабочем месте в арендованном организацией помещении.
(Письмо Минфина РФ от 05.08.2011 №03-02-07/1-279)

Комментарий:

В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ для целей НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. 

В комментируемом письме организация-налогоплательщик, предполагающий арендовать помещение, территориально обособленное от места нахождения самой организации, для хранения рекламных материалов и рекламной продукции, при этом не создавая стационарные рабочие места, а используя по мере необходимости - по факту завоза или вывоза рекламных материалов, спрашивает о необходимости постановки на учет организации по месту осуществления указанной деятельности.  

В данном письме Минфин РФ разъясняет со ссылкой на арбитражную практику, что под оборудованностью стационарного рабочего места понимается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. Срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения.  

В связи с чем Минфин РФ делает вывод о том, что деятельность по месту нахождения арендованного помещения приводит к созданию обособленного подразделения. 

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации этот вывод однозначно не следует. Ключевым моментом к рассматриваемой ситуации является наличие оборудованного стационарного рабочего места.  

В приведенной Минфином РФ арбитражной практике суды исследуют наличие оборудованного места и возможность к функционированию, в связи с чем, в качестве доказательства приводятся как протокол осмотра помещения, так и договор на абонирование телефонной линии (например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2007 г. по делу №26-11293/2005). 

В то же время налогоплательщик в письме указывает на отсутствие в арендованном помещении оборудованного стационарного рабочего места. Такое вполне возможно, если в арендованном помещении не предусмотрено рабочее место, а также оборудования для него (например, для кладовщика), а охраняется склад сторонней организацией или в охране нет необходимости. 

Минфин РФ в Письме от 28.07.2011 N 03-02-07/1-265 указывал, что «если сотрудники организации выполняют работу на основании трудового договора и при этом отсутствуют стационарные рабочие места для них, оснований для постановки на учет в налоговых органах по месту осуществления таких работ нет». 

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2007 по делу N А56-40913/2006 суд указал, что рабочее место - это место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Следовательно, оборудование стационарных рабочих мест и считается созданием обособленного подразделения. Договор аренды не является доказательством, безусловно подтверждающим факт создания стационарных рабочих мест. Поэтому привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 116 НК РФ неправомерно.

наверх

5. Об НДФЛ с бонусных товаров
Доходы в виде товаров, полученных физлицами в качестве бонусного вознаграждения за участие в накопительной бонусной программе, облагаются НДФЛ.
(Письмо Минфина РФ, ФНС РФ от 19.08.2011 г. № АС-4-3/13626)

Комментарий:

Нормами п. 1 ст. 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Согласно ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой. 

Ряд компаний за пользование своими услугами, либо покупку определенных товаров начисляет физическим лицам бонусные баллы (либо бонусные мили и т.п.), которые впоследствии обмениваются на товары (услуги) либо на сумму этих баллов уменьшается стоимость товаров (услуг). 

ФНС России считает, что товары, полученные физическим лицом при выполнении условий бонусной программы, являются доходом в натуральной форме, а компания, являющаяся источником выплаты (т.е. та, которая непосредственно передает товар), обязана согласно п. 1 ст. 226 Кодекса исчислить, удержать и уплатить НДФЛ в бюджет. 

В то же время в связи с тем, что компании передают товары (услуги), а не выплачивают бонусы деньгами, возможность удержать НДФЛ с такого дохода отсутствует. Поэтому налоговый агент обязан сообщить до 31 января следующего налогового периода, в письменном виде физическому лицу, получившему бонусный товар и налоговому органу о невозможности удержать налог и сумме налога. 

Таким образом, если физическое лицо пользуется бонусными баллами, милями и т.п., оно должно предоставить налоговую декларацию до 1 мая и заплатить налог в бюджет. 

В то же время, по нашему мнению, следует различать ситуацию, в которой, например банк, в обмен на накопленные баллы по заявлению клиента оплачивает какой-либо торговой точке товар, являющийся подарком для ее клиента. К ней можно применить все вышеизложенные выводы Минфина РФ о налогообложении НДФЛ. 

В ситуации, когда сама организация предоставляет баллы, которые могут быть впоследствии использованы при покупке именно ее товара, можно рассматривать (баллы) в качестве скидки на будущее, предоставляемой покупателю. При том, что условия предоставления баллов являются одинаковыми для всех, сумму, уплаченную покупателем за товар с учетом баллов, можно считать рыночной ценой товара. В такой ситуации, по нашему мнению, налоговые последствия в виде дохода в натуральной форме, облагаемого НДФЛ отсутствуют.

наверх

Арбитражная практика по налоговым спорам

Предлагаем вниманию читателей важнейшие, по нашему мнению, решения судебных органов последнего времени в области применения норм налогового законодательства.

1. Учет сумм компенсации выпадающих доходов
Денежные средства, полученные из бюджета в качестве компенсации выпадающих доходов в связи с перевозкой пассажиров по установленным тарифам, не относятся к средствам целевого финансирования и подлежат налогообложению.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 31.05.2011 №16814/10 по делу №А50-1304/2010)

Комментарий: 

МУП заключило договор с муниципальным комитетом по транспорту на осуществление пассажирских перевозок по установленным тарифам. По условиям договора выпадающие доходы предприятия от перевозки пассажиров по социальным проездным документам подлежат компенсации за счет средств бюджета. 

Полученные из бюджета суммы предприятие отразило в бухгалтерском учете как «целевое финансирование» и не включило в налогооблагаемую прибыль на основании пп.26 п.1 ст.251 НК РФ как средства, полученные от собственника предприятия - муниципального образования. 

Налоговый орган посчитал, что действия предприятия незаконны, поскольку, указанные суммы следует учитывать в составе доходов, подлежащих обложению налогом на прибыль. 

Предприятие обжаловало решение налогового органа в суд. 

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований предприятия в части доначисления налога на прибыль. 

Суды апелляционной и кассационной инстанций, удовлетворяя требования предприятия, сочли, что поступившие средства получены от собственника имущества предприятия для компенсации убытков и не относятся к доходам, полученным в связи с оказанием услуг по перевозке граждан по регулируемым тарифам или в связи с возмещением неполученной платы за услуги, оказанные льготным категориям граждан. 

Президиум ВАС РФ отменил постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, указав следующее. 

Выплата компенсаций из бюджета производилась в соответствии с заключенным договором и была обусловлена осуществлением предприятием деятельности по перевозке пассажиров по установленным тарифам. Компенсация убытков в данном случае по своему экономическому содержанию является частью дохода, полученного от реализации услуг, и не может рассматриваться в качестве целевого финансирования, а потому подлежит учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль*.

Примечание:
* Следует отметить, что арбитражная практика по вопросу включения компенсации выпадающих доходов для целей налогообложения прибыли в состав средств целевого финансирования на основании иной нормы - пп.14 п.1 ст.251 НК РФ противоречива.
В одних случаях суды признавали, что суммы такой компенсации не исключаются из состава доходов и подлежат налогообложению, например: постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2008 по делу №А56-9933/2008 (определением ВАС РФ от 20.03.2009 № 2908/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21.05.2007 по делу №А38-1952-17/385-2004.
Однако имеются судебные акты, согласно которым сумма такой компенсации не подлежит налогообложению, например: постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.09.2007 по делу № А52-97/2007, постановление ФАС Поволжского округа от 10.02.2009 по делу № А72-3240/2008 (определением ВАС РФ от 22.07.2009 №ВАС-6439/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора).

наверх

2. Обжалование решения об отказе в возмещении налога
Налогоплательщик не вправе обжаловать в суд решение налогового органа об отказе в возмещении НДС, без предварительного обжалования в вышестоящем налоговом органе решения о привлечении (об отказе в привлечении) его к налоговой ответственности.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 24.05.2011 №18421/10 по делу №А64-1616/2010) 

Комментарий: 

Определением ВАС РФ от 25.02.2011 № ВАС-18421/10 по делу № А64-1616/2010* в связи с отсутствием единообразия судебной практики по вопросу о том, обязательно ли досудебное обжалование решения налогового органа об отказе в возмещении НДС, рассматриваемое дело было передано в Президиум ВАС РФ. 

Рассмотрев дело в порядке надзора, Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что досудебное обжалование решения об отказе в возмещении НДС обязательно. 

При этом Президиум ВАС РФ исходил из того, что п.5 ст.101.2 и п.1 ст.138 НК РФ установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган решений, принимаемых по результатам налоговых проверок. В силу этого решение об отказе полностью или частично в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и решение о частичном возмещении суммы налога, как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах, могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием, как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности.

Примечание:
* Определение ВАС РФ было рассмотрено в п.3 раздела «Арбитражная практика по налоговым спорам» Информационного выпуска №03/2011 за март 2011.

наверх

3. Срок исполнения обязанностей налогового агента по НДФЛ
Обязанности налогового агента в части сроков удержания и перечисления в бюджет НДФЛ не связаны с окончанием налогового периода по НДФЛ.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 №1051/11 по делу №А27-524/2010) 

Комментарий:

Президиум ВАС РФ рассмотрел вопрос о том, возникает ли у налогового агента обязанность удержать НДФЛ с доходов физических лиц и перечислить его в бюджет до окончания налогового периода по НДФЛ (календарный год).

Предметом рассмотрения Президиума ВАС РФ стала следующая ситуация. 

По результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2009 – 31.05.2009 инспекцией установлено, что общество в течение 5 месяцев 2009 года не полностью удерживало и перечисляло налог на доходы физических лиц, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом в бюджет, вследствие занижения налоговой базы по этому налогу. 

Инспекция приняла решение о доначислении налога и привлечении общества к ответственности по ст.123 НК РФ «Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов». 

Общество обратилось в суд с заявлением о признании решения недействительным. 

Удовлетворяя заявление общества, суды трех инстанций исходили из того, что в соответствии со ст.216 НК РФ налоговым периодом по НДФЛ является календарный год, предложение инспекции удержать с доходов физических лиц сумму доначисленного НДФЛ за период с 01.01.2009 по 31.05.2009, а также начисление обществу пеней и штрафа являются незаконными, поскольку применяемый к налоговому агенту налоговый период для уплаты НДФЛ (календарный год) не закончился. 

Президиум ВАС РФ отменил акты нижестоящих судов, указав, что оплата НДФЛ по окончании налогового периода, то есть календарного года (ст. 216 НК РФ), в силу положений ст.227, 228 НК РФ осуществляется в тех случаях, когда обязанность по уплате налога возложена на самих налогоплательщиков. 

В соответствии с п.6 ст.226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. 

Таким образом, как указал Президиум ВАС РФ, обязанности налогового агента в части сроков удержания и перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц предусмотрены ст.226 НК РФ и не связаны с окончанием налогового периода, в отличие от обязанностей налогоплательщиков, установленных ст.227, 228 НК РФ*.

*Примечание: арбитражная практика по данному вопросу ранее была противоречивой.
Так, существуют примеры судебных актов, аналогичных рассмотренному выше решению ВАС РФ, например: постановления ФАС Поволжского округа от 04.07.2007 №А12-2242/07, ФАС Северо-Западного округа от 18.03.2011 №А56-18448/2010, ФАС Уральского округа от 16.04.2009 №Ф09-2100/09-С2.
Однако суды приходили и к противоположным выводам. Например, ФАС Московского округа в постановлении от 21.08.2007, 28.08.2007 №КА-А40/8267-07 отказал в доначислении налога с сумм выплат, производимых сотрудникам общества не при фактической выплате доходов, а позже, но в этом же налоговом периоде. В этом деле суд счел, что в силу ст.216 НК РФ налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год, поэтому удержание налога и его перечисление в бюджет в течение года правомерно. 

наверх

4. Признание в расходах доплаты до фактического заработка при нетрудоспособности
Доплата до фактического заработка, превышающая максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, не может быть учтена в составе расходов по налогу на прибыль, даже если такая доплата предусмотрена локальным актом организации.
(Определение ВАС РФ от 05.08.2011 №ВАС-7436/11 по делу №А40-60834/10-127-313) 

Комментарий: 

Общество при временной утрате трудоспособности работников производило доплату до фактического заработка и учитывало данные затраты в составе расходов на оплату труда, уменьшающих облагаемую прибыль на основании п.25 ст.255 НК РФ. 

Согласно данной норме в расходах на оплату труда учитываются другие (не поименованные прямо в ст.255 НК РФ) виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. 

Налоговый орган признал действия общества неправомерными и доначислил налог на прибыль. 

При рассмотрении спора налогоплательщик приводил в обоснование своей позиции следующие доводы:

• доплата до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности на основании больничных листов предусмотрена положением об оплате труда и трудовыми договорами с работниками;
• перечень расходов на оплату труда является открытым, если эти расходы предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором;
• отсутствие у общества правовых оснований для применения п.15 ст.255*, пп.48.1 п.1 ст.264 НК РФ** не может служить основанием для вывода о неправомерном включении спорных затрат в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли согласно п.25 ст.255 НК РФ.

Суды трех инстанций признали доводы налогоплательщика несостоятельными, исходя из следующего. 

В главе 25 НК РФ предусмотрен открытый перечень затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль. В то же время затраты признаются обоснованными при условии, если они соответствуют критериям, установленным ст.252 НК РФ либо иным условиям, предусмотренным для конкретного вида расходов. 

Расходы на доплату до фактического заработка в случае нетрудоспособности учитываются в составе расходов на оплату труда только в случаях, когда специальными актами законодательства предусмотрена обязанность работодателя в конкретных случаях производить данную доплату. 

Согласно ст.183 ТК РФ при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности. Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом. ТК РФ не содержит обязанность работодателей произвести за счет собственных средств выплаты сверх установленных размеров. 

Пункт 25 ст.255 НК РФ не подлежит применению в рассматриваемой ситуации поскольку в пунктах 1 - 24 данной статьи предусмотрен перечень видов затрат, которые могут быть учтены в качестве расходов на оплату труда, предусмотрены конкретные условия такого признания для каждого вида расходов. 

В частности, п.15 ст.255 НК РФ* предусмотрена специальная норма, согласно которой расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности относятся к расходам на оплату труда только в случаях установленных законодательством РФ. 

Однако судом установлено, что данное условие обществом не соблюдено, и поэтому оно неправомерно учитывало конкретные расходы при исчислении налога на прибыль. 

Учет в составе расходов доплаты до фактического заработка в соответствии с п.25 ст.255 НК РФ противоречит нормам законодательства о налогах и сборах. 

ВАС РФ признал выводы нижестоящих судов правильными и отказал в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра. 

Примечания:
* Согласно п.15 ст.255 НК РФ в состав расходов на оплату труда включались расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством РФ. Данная норма утратила силу с 01.01.2010.
** Подпункт 48.1 п.1 ст.264 НК РФ относит к прочим расходам затраты работодателя по выплате пособия по временной нетрудоспособности за первые три дня (ранее - за первые два дня). 

наверх

5. Зачет налога в части, уплачиваемой в бюджет субъекта РФ
Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам обязана провести зачет переплаты по НДС в счет уплаты налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ.
(Постановление ФАС Московского округа от 26.08.2011 №КА-А40/9336-11 по делу №А40-138493/10-129-478) 

Комментарий: 

Общество, состоящее на учете инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, направило в инспекцию заявление о проведении зачета переплаты по НДС в уплату авансового платежа по налогу на прибыль в федеральный бюджет и в бюджет субъекта РФ. 

Инспекция отказала в зачете переплаты по НДС в счет уплаты авансового платежа по налогу на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, мотивировав тем, что заявление о зачете подано в ненадлежащий налоговый орган, поскольку инспекция по крупнейшим налогоплательщикам не администрирует налоговые обязательства по уплате налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ. 

Налогоплательщик обжаловал отказ в зачете в суд. 

При рассмотрении спора суд пришел к следующим выводам.

Инспекция является администратором дохода бюджета в виде НДС и именно на нее возложена обязанность по проведению межрегионального зачета переплаты по НДС в уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ.

По общему правилу, НК РФ не ограничивает осуществление зачета соответствующих видов налогов между федеральным бюджетом, региональным и местным бюджетами.

Приказ Минфина РФ от 05.09.2008 №92н "Об утверждении Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации" предусматривает проведение межрегионального зачета, то есть зачета, производимого налоговыми органами, находящимися на территориях различных субъектов РФ.

наверх

6. Применение специального коэффициента амортизации «2»
Наличие факторов агрессивной технологической среды является достаточным условием для применения ускоренного коэффициента амортизации, доказывать наличие негативных последствий для основного средства не требуется.
(Постановление ФАС Московского округа от 12.08.2011 по делу №А40-107482/10-114-591)

Комментарий:

Налогоплательщик при исчислении налога на прибыль на основании п.7 ст.259 НК РФ* применил специальный коэффициент "2" к основной норме амортизации в отношении основных средств, работающих в условиях агрессивной технологической среды.

Налоговый орган посчитал применение специального коэффициента незаконным, поскольку, по его мнению, основные средства, находящиеся на территории организации, где эксплуатируются опасные объекты, отделены воздушной средой от них, и не имеют непосредственного контакта с взрывопожароопасной, токсичной и иной агрессивной технологической средой.

Суд признал позицию налогового органа противоречащей нормам законодательства о налогах сборах, исходя из следующего.

Как следует из абз.2 п.7 ст.259 НК РФ, воздействие агрессивной среды на основные средства может заключаться:

• во влиянии совокупности природных и (или) искусственных факторов, вызывающих повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации;
• в нахождении основных средств в контакте с взрыво-пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

В первом случае необходимо установить факт влияния агрессивной среды на основные средства, то есть наступление для основного средства негативных последствий в результате такого контакта. Во втором случае достаточно установить только сам факт контакта основного средства с агрессивной технологической средой, которая создает риск возникновения аварийных ситуаций.

Суд установил, что деятельность общества связана с использованием в процессе производства, хранением и транспортировкой опасных веществ, жидкостей и газов, которые в чистом виде или при взаимодействии с другими веществами либо с окружающей средой, а также под влиянием внешних факторов способны спровоцировать взрывы, пожары, выбросы горючих веществ, возникновение техногенной катастрофы.

С учетом изложенного применение коэффициента ускоренной амортизации осуществлено обществом в отношении основных средств, находящихся в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может служить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

При этом суд отметил, что обществом были представлены надлежащие доказательства в подтверждение факта эксплуатации основных средств на территории опасных производственных объектов, что является основанием для применения специального коэффициента амортизации.

* Примечание:
Данная норма применялась в отношении расходов, произведенных обществом в 2007г.
В настоящее время применение коэффициента "2" к основной норме амортизации в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности предусмотрено подп.1 п.1 ст.259.3 НК РФ. 

наверх

7. Исчисление НДС со стоимости неотделимых улучшений
Передача арендодателю неотделимых улучшений не является реализацией и не облагается НДС.
(Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.07.2011 по делу № А53-19081/201)

Комментарий:

В период действия договора аренды общество произвело работы по ремонту арендованного помещения. После досрочного расторжения договора аренды общество возвратило арендодателю недвижимое имущество вместе с неотделимыми улучшениями без возмещения стоимости этих улучшений.

По мнению инспекции, общество безвозмездно передало арендодателю результаты работ по улучшению арендованного имущества, поэтому должно было исчислить с данной операции НДС.

Суд признал, что в данном случае общество не обязано исчислять и уплачивать НДС со стоимости переданных неотделимых улучшений, исходя из следующего.

В рассматриваемом случае не возникла реализация в смысле передачи результатов выполненных работ одним лицом для другого, как это определено ст. 39 НК РФ, поскольку общество заказывало работы по улучшению арендованного имущества для поддержания помещения в надлежащем техническом состоянии в собственных интересах, а не для цели их последующей реализации арендодателю.

Передачи права собственности на неотделимые улучшения от общества к арендодателю не произошло, поскольку положениями ГК РФ об аренде предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения.

Относительно неотделимых улучшений законодатель предусмотрел другой правовой режим - возмещение арендодателем арендатору затрат на эти улучшения. При этом право собственности на неотделимые улучшения у арендатора не возникает, поскольку арендуемое помещение с неотделимыми улучшениями представляет собой единое целое - неделимую вещь, имеющую собственника - арендодателя.

Таким образом, спорные неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действия договора аренды, не могли быть переданы арендодателю в смысле статьи 39 НК РФ, их стоимость не образует самостоятельный объект обложения НДС.

наверх

8. Вычет НДС с суммы оплаты за простой оборудования
Простой оборудования нельзя признать работой или услугой, в связи, с чем предъявление к вычету суммы НДС по выплатам за простой является необоснованным.
(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.07.2011 по делу №А75-9034/2010)

Комментарий:

Общество (заказчик) заключило договор оказания услуг по обеспечению оборудования общества электроэнергией, выработанной с использованием источников питания и иного оборудования, принадлежащего исполнителю.

В договоре стороны предусмотрели, что в случае переноса заказчиком срока начала оказания услуг, а также в случае временной приостановки оказания услуг по требованию (или вине) заказчика, последний оплачивает исполнителю простой оборудования в установленном размере без НДС.

На основании оформленных сторонами документов о простое исполнитель выставил обществу счет-фактуру с выделенной суммой НДС. Общество приняло предъявленный НДС к вычету.

Налоговый орган счел вычет НДС по указанному счету-фактуре неправомерным.

Суды первой и апелляционной инстанции также признали вычет НДС неправомерным, указав при этом следующее.

Данные платежи не формируют (не увеличивают) стоимость работ по договору, так как оплата простоя прописана в договоре как мера ответственности (неустойка) за нарушение условий договора, а, следовательно, простой оборудования нельзя признать работой или услугой. Поскольку ст.171 НК РФ предусматривает возможность применить вычет лишь в размере сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком своему контрагенту за оказанные работы, услуги (поставку товаров), то сумма НДС, выделенная в выставленном контрагентом счете-фактуре, была заявлена к вычету безосновательно.

Факт простоя не свидетельствует о прекращении действия договора оказания услуг, между тем фактического оказания услуг не происходит, а, сам по себе факт нахождения на площадке в период простоя работников исполнителя для обеспечения работоспособности оборудования не свидетельствует о том, что спорный платеж был осуществлен в качестве оплаты за содержание в надлежащем состоянии оборудования, тем более что оборудование является собственностью исполнителя.

Апелляционный суд также отклонил довод общества о том, что уплаченная обществом по счету-фактуре сумма НДС была перечислена контрагентом, и, следовательно, общество имеет право на спорный налоговый вычет.

Суд кассационной инстанции согласился с выводами нижестоящих судов, не усмотрев оснований для отмены принятых по делу решений.

наверх

Сотрудники компании «Консалтинговые услуги» всегда готовы предоставить более полную информацию. Наши контакты:

Тел. (495) 925-77-07;  Факс (495)963-70-39

E-mail: consults@consults.ru 

Адрес: 107076, г.Москва, ул. Богородский Вал, д.3, стр. 32

© ООО «Консалтинговые услуги», 2011
Перепечатка в СМИ возможна только при
условии ссылки на ООО «Консалтинговые услуги»